Anwendung der neuen Rechtsprechung zu anschaffungsnahen Herstellungskosten

29.01.2018

Steuerberater Dipl.-Betriebsw. Uwe Demel*

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat gleich in drei Urteilen vom 14.06.2016 (Az. IX R 25/14, IX R 15/15, IX R 22/15) über die steuerliche Behandlung von anschaffungsnahen Herstellungskosten entschieden.

Sämtliche Aufwendungen für bauliche Maßnahmen, die im Rahmen einer Instandsetzung und Modernisierung innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung anfallen, sind als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu aktivieren und nicht als sofort abzugsfähige Werbungskosten zu behandeln. Die Finanzverwaltung folgt im BMF-Schreiben vom 20.10.2017 (Az. IV C – S 2171- c/09/10004 :006) den Grundsätzen des BFH, räumt aber zugleich eine Übergangsregelung ein.

Rechtslage

Aufwendungen, die getätigt werden, um Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, sind immer dann nicht als Werbungskosten sofort abziehbar, wenn es sich um Anschaffungs- oder Herstellungskosten handelt. Dann können die entstandenen Aufwendungen nur im Rahmen der Gebäudeabschreibung berücksichtigt werden. Hierneben hat der Gesetzgeber den Sondertatbestand des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG geschaffen. Demnach werden Aufwendungen, die vom Grundsatz her sofort abzugsfähige Werbungskosten darstellen, sofern sie innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung eines Gebäudes durchgeführt werden, zu Herstellungskosten, wenn der Gesamtaufwand (ohne Umsatzsteuer) 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigt. Es handelt sich dann um sogenannte „anschaffungsnahe Herstellungskosten“. Ausdrücklich nicht einzubeziehen sind jährlich üblicherweise anfallende Erhaltungsaufwendungen.

Der BFH vertrat bislang die Ansicht, dass Schönheitsreparaturen nur in die anschaffungsnahen Herstellungskosten einzubeziehen sind, wenn diese in einem engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahme stehen. Von dieser Rechtsauffassung hat sich der BFH nun gelöst.

Sachverhalt

In allen drei Sachverhalten, die den Entscheidungen des BFH zugrunde liegen, erwarben die Kläger jeweils ein bebautes Grundstück. In den folgenden drei Jahren führten diese Sanierungs- und Umbauarbeiten in größerem Umfang durch. In allen Fällen wurden die Aufwendungen für die Sanierungsarbeiten teilweise als Anschaffungskosten behandelt, teilweise wurden sie als sofort abziehbare Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend gemacht.

Das jeweilige Finanzamt vertrat die Auffassung, dass sämtliche Kosten der Sanierungsarbeiten als Anschaffungskosten und nicht als sofort abzugsfähige Werbungskosten zu behandeln seien.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren und ebenfalls erfolglosem Klageverfahren beim jeweils zuständigen Finanzgericht legten die Kläger Revision beim BFH ein.

Die Urteile des BFH

Im Rahmen der drei Entscheidungen hat der BFH hinsichtlich der Abgrenzung von anschaffungsnahen Herstellungskosten und sofort abziehbaren Aufwendungen Stellung genommen. Grundsätzlich versteht der BFH unter Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen alle baulichen Maßnahmen zur Beseitigung von Mängeln und Schäden oder Maßnahmen, durch die das Gebäude in einen zeitgemäßen Zustand versetzt wird. Hierzu gehören etwa die Aufwendungen für die Instandsetzung oder Erneuerung vorhandener Sanitär-, Elektro-, Heizungsanlagen, von Fußbodenbelägen, Fenstern oder der Dacheindeckung. Entgegen der bisherigen Rechtsprechung des BFH sind nun auch Schönheitsreparaturen in die anschaffungsnahen Herstellungskosten miteinzubeziehen, da ausdrücklich nur jährlich wiederkehrende Erhaltungsaufwendungen ausgenommen seien. Schönheitsreparaturen werden üblicherweise nicht jährlich durchgeführt. Dies betreffe etwa Aufwendungen für das Tapezieren, Anstreichen der Wände, Decken, Fußböden, Fenster und Türen. Auf das Kriterium des engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhanges sei nicht mehr abzustellen.

Hierneben sind aus Sicht des BFH für die Ermittlung der 15 %-Grenze auch solche Maßnahmen zu berücksichtigen, die zu einer wesentlichen Verbesserung des Gebäudes führen und somit ohnehin keine sofort abzugsfähigen Werbungskosten darstellen.

Im Ergebnis sind somit nur noch solche Aufwendungen nicht in die Betrachtung der 15%-Grenze einzubeziehen, die jährlich üblicherweise anfallen (wie z. B. laufende Wartungsarbeiten).

Das BMF-Schreiben

Die Finanzverwaltung folgt mit BMF-Schreiben vom 20.10.2017 der neuen Rechtsprechung des BFH. Dem Steuerpflichtigen wird jedoch eine Übergangsregelung eingeräumt, nach der die bisherige Rechtslage auf Antrag weiterhin auf Sachverhalte anzuwenden ist, bei denen der Kaufvertrag oder gleichgerichtete Sachverhalte vor dem 01.01.2017 abgeschlossen wurden.

Folgen für die Praxis

Die Regelung ist ab dem 01.01.2017 verpflichtend anzuwenden. Daher raten wir zur besonderen Aufmerksamkeit bei Immobilienkäufen, die künftig getätigt werden oder bereits seit Anfang 2017 getätigt wurden. Etwaige Kosten für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, insbesondere auch Aufwendungen für Schönheitsreparaturen, sind innerhalb von drei Jahren nach Erwerb bei Überschreiten der 15 %-Grenze als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu aktivieren. Dies hat zur Folge, dass die Aufwendungen nicht mehr wie bislang als sofort abziehbare Werbungskosten geltend gemacht werden können, sondern lediglich zeitlich gestreckt im Rahmen der Gebäudeabschreibung berücksichtigt werden können.

 

* Der Verfasser ist Partner bei der
KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft
in Köln und Leiter des Immobilienbereichs
für den Bereich Steuern.
Zu seinen Schwerpunkten zählt die
steuerliche Beratung von Mandanten
aus dem Immobilien- und Bausektor.